ГоловнаЕкономікаПодатки та оподаткування → 
« Попередня Наступна »
А. В. Бризгалін. Податки і податкове право, 1998 - перейти до змісту підручника

§ 8.6. Поняття оподатковуваної бази. Методи формування і визначення розміру оподатковуваної бази


1. Оподатковуваний база - це кількісне вираження об'єкта податку. Оподатковуваний база (база податку) виступає основою для обчислення суми податку. При розрахунку суми податку (податкового окладу) Оподатковуваний база - це завжди множимо, тобто те, до чого застосовується ставка податку. Оподатковуваний база визначається наступним чином:
Оподатковуваний база
Одиниця х Число оподаткування одиниць
Наприклад, базою оподаткування для обчислення суми збору за видачу ордера на квартиру буде загальний метраж кожної конкретної квартири.
Оподатковувані бази в залежності від обраного масштабу податку поділяються наступним чином:
- оподатковувані бази з вартісними показниками;
наприклад, для обчислення податку на майно фізичних та юридичних осіб використовується вартість майна;
- оподатковувані бази з об'ємно-вартісними показниками; наприклад, при обчисленні ПДВ використовується обсяг реалізованої продукції;
- оподатковувані бази з фізичними показниками; наприклад, при обчисленні податку на користувачів надр застосовується обсяг видобутої сировини.
2. Об'єкт податку та Оподатковуваний база можуть як збігатися, так і не збігатися. Наприклад, з податку на додану вартість об'єктом податку виступають обороти з реалізації продукції (робіт, послуг), у той час як в оподатковуваний оборот включаються і аванси, і податкові дисконти та інші суми, отримані у зв'язку з розрахунками по оплаті товарів (робіт, послуг ). Крім того, об'єктом податку по збору за використання найменувань «Росія», «Російська Федерація» і утворених на їх основі слів і словосполучень виступає наявність цих слів у фірмовій назві підприємства, тоді як базою є виручка, отримана платниками за реалізацію продукції (робіт, послуг ).
У зв'язку з тим, що відмінності між об'єктом податку та на-логооблагаемой базою в податковому законодавстві Росії виражені нечітко і суперечливо, у правозастосовчій практиці поширене ототожнення даних понять, що призводить до неоднозначного кваліфікації дій платника податків.
Так, дуже багато питань викликає практика Вищого Арбітражного Суду Російської Федерації по порядку застосування відповідальності за приховування та неврахування об'єкта оподаткування з податку на додану вартість, зокрема Постанова Президії Вищого Арбітражного Суду РФ від 26 березня 1996 р . № 3917/95 'та Постанову від 17 вересня 1996 р. № 619/962.
АТ «Оборонснабсбит» пред'явило позов про визнання недійсним розпорядження ДПІ по Жовтневому району м. Єкатеринбурга про стягнення санкцій за подп. «А» п. 1 ст. 13 Закону про основи податкової системи. Згідно з матеріалами справи, підприємство необгрунтовано переспісало суму ПДВ, сплачену постачальникам (підрядникам), що спричинило заниження суми податку, що підлягає внеску до бюджету. Відповідач подібне правопорушення кваліфікував як неврахування об'єкта оподаткування, за що застосував фінансові санкції у вигляді стягнення недоїмки та штрафу в тому ж розмірі. Суди I і II інстанцій, а також наглядова колегія ВАС РФ задовольнили позов, вказавши, що от2 ветственность по підлий. «А» п. 1 ст. 13 Закону про основи податкової системи передбачена за приховування або неврахування об'єкта оподаткування, яким відповідно до ст. 3 Закону про податок на додану вартість виступають обороти з реалізації продукції (робіт, послуг). Водночас відповідач фактів приховування чи неврахування оборотів з реалізації в процесі перевірки не встановив.
Проте на всі вищевказані рішення та постанови був принесений протест Голови ВАС РФ, який був підтриманий його Президією.
Як зазначено в постанові, відповідно до ст. 5 Закону про основи податкової системи, об'єктом оподаткування є додана вартість продукції (робіт, послуг), У відповідності зі ст. 1 Закону про податок на додану вартість цей податок являє собою форму вилучення до бюджету частини доданої вартості, створюваної на всіх стадіях виробництва і визначається як різниця між вартістю реалізованих товарів, робіт і послуг та вартістю матеріальних витрат, віднесених на витрати виробництва та обігу. Ст. 3, 4 і 7 зазначеного закону встановлюють механізм визначення доданої вартості та податку з неї при реалізації продукції (робіт, послуг), оскільки наявність оборотів з їх реалізації є умовою виникнення обов'язку платника податків по сплаті ПДВ. Неправильне визначення підприємством вартості матеріальних витрат призвело до неврахування частини доданої вартості, з якою підлягав обчисленню та внеску до бюджету податок. При цьому доводи позивача про те, що їм повністю були відображені в бухгалтерських документах обороти з реалізації продукції до уваги прийняті бути не можуть, оскільки для цілей оподаткування облік об'єктів ведеться в податкових деклараціях і розрахунках з конкретного виду податку.
По іншій справі АТ «Росія» звернулося в Свердловський обласний арбітражний суд з позовом до ДПІ за Каменському району Свердловської області про визнання недійсним припису про стягнення санкцій за підлий. «А» п. 1 ст. 13 Закону про основи податкової системи. Суд I інстанції в позові відмовив, але апеляційна інстанція, скасувавши рішення суду і задовольнивши позов, вказала, що при перевірці АТ «Росія» не було виявлено приховування чи неврахування обсягу реалізації товарів (робіт, послуг), який відповідно до ст. 3 Закону про податок на додану вартість і виступає об'єктом оподаткування з ПДВ. Іншими словами, неправильне визначення сум ПДВ, що йдуть у зменшення податку, що підлягає внеску до бюджету (так звані обороти за дебетом рахунка 68), ніяк не впливають на об'єкт оподаткування (обороти з реалізації), тому має місце неправильне визначення суми податкового платежу, за що передбачено стягнення недоїмки та пені.

Однак Президія ВАС РФ переглянув справу в порядку нагляду і скасував постанову апеляційної інстанції. Як і в справі з АТ «Оборонснабсбит», Президія посилався на поняття доданої вартості, дане в ст. 1 Закону про податок на додану вартість, і на ст. 5 Закону про основи податкової системи, де серед об'єктів податку вказана додана вартість. Тим часом постанова містить і нові аргументи, зокрема зазначено, що поняття об'єкта оподаткування, дане в ст. 3 Закону про податок на додану вартість, не суперечить поняттю об'єкта, даному в ст. 5 Закону про основи податкової системи, оскільки умовою для виникнення обов'язку платника зі сплати ПДВ є наявність оборотів з реалізації продукції (робіт, послуг). Самі по собі обороти з реалізації продукції (робіт, послуг) не є об'єктом ПДВ. По суті об'єктом оподаткування є додана вартість, яка визначається як різниця між вартістю реалізованих товарів (робіт, послуг) та вартістю матеріальних ресурсів, віднесених на витрати виробництва та обігу. Завищення позивачем сум ПДВ по придбаних матеріальних ресурсів виробничого характеру спричинило заниження сум цих податків, що підлягають внесенню до бюджету, тобто призвело до неврахування частини доданої вартості, з якою податок має бути ісчіслен3.
Інший приклад невірного визначення оподатковуваної бази. При отриманні нотаріусом плати за надані послуги нижче тарифу, відповідного розмірами державного мита, податкові органи часто включають в дохід нотаріусів, що займаються приватною практикою, фактично не одержані ними доходи. Таким чином, відбувається необгрунтоване збільшення оподатковуваної бази для обчислення прибуткового податку. Однак, оскільки відповідно до Закону про прибутковий податок об'єктом оподаткування є отриманий у натуральній або грошовій формі дохід, обов'язки зі сплати прибуткового податку з недоотриманих нотаріусом, але «належних йому за законом» сум, не виникає.
3. Для правильного визначення моменту виникнення податкового зобов'язання велике значення має метод формування бази оподаткування в часі з конкретного податку. Традиційно порядок визначення бази оподаткування розглядався як бухгалтерський питання. В результаті він не знайшов відображення в деяких законах про податки, що викликало істотні труднощі при визначенні податкових зобов'язань плательщіка4.
Існує два основні методи.
Перший метод враховує момент отримання коштів і виробництва виплат в натурі. У відповідності з цим методом, наприклад, доходом оголошуються всі суми, дійсно по-'лучанин платником податків у конкретному періоді, а витратами - реально виплачені суми. Цей метод називається касовим, а також шляхом присвоєння, оскільки враховує тільки ті суми (майно), які привласнені платником податку у певній юридичній формі, наприклад отримані в касі готівкою, передані у власність за допомогою оформлення певних документів тощо
При застосуванні другого методу важливий момент виникнення майнових прав і зобов'язань. Так, доходом визнаються всі суми, право на отримання яких виникло у платника податків у цьому податковому періоді незалежно від того, чи отримані вони насправді. Для визначення зроблених витрат підраховується сума майнових зобов'язань, що виникли у звітному періоді, незалежно від того, чи вироблені за цими зобов'язаннями виплати. Цей метод отримав найменування накопичувальний, або метод нарахувань.
Прикладом накопичувального методу може служити п. 3 Інструкції Державної податкової служби РФ від 29 червня 1995 р. № 35 «По застосуванню Закону про прибутковий податок з фізичних осіб», відповідно до якого датою отримання доходу в календарному році є дата нарахування доходу фізичній особі у відповідному календарному році. Таким чином, дана інструкція передбачає накопичувальний метод обліку бази для обкладення прибутковим податком, що створює певну колізію, так як, відповідно до закону, оподаткуванню підлягає дохід, отриманий у натуральній або грошовій формі.
У деяких випадках закон не встановлює - який метод повинен застосовуватися при обчисленні конкретного податку. Наприклад, метод обліку бази (по «оплати» або «по відвантаженню») для обчислення податку на прибуток, ПДВ, податку на користувачів автодоріг, акцизів та інших податків, які визначаються від виручки, встановлюється самим платником податків.
4. У теорії оподаткування виділяють кілька способів визначення розміру оподатковуваної бази, деякі з яких знайшли своє відображення і в російському податковому законодавстві. Зокрема, виділяють прямий, непрямий (розрахунок за аналогією), умовний (презумптівного) і паушальний.
Основним способом визначення розміру оподатковуваної бази є прямий спосіб, відповідно до якого визначаються реальні та документально підтверджені показники платника податків. Прямим способом визначається база по більшості податкових платежів. Наприклад, при обчисленні податку на прибуток платник податку відображає в облікових і податково-звітних документах всю виручку і доходи, отримані за відповідний період, потім віднімає документально підтверджені витрати і отримує оподатковуваног-мую прибуток - базу для обчислення податку на прибуток.
Російському законодавству відомий також і непрямий спосіб визначення бази оподаткування, або розрахунок за аналогією.
Так, відповідно до п. 4 ст. 7 Закону РРФСР від 21 березня 1991 р. «Про Державну податкову службу РРФСР» у випадках відмови громадян допустити посадових осіб державних податкових інспекцій до обстеження їх діяльності податковий орган має право визначати оподатковуваний дохід таких осіб на підставі документів, що свідчать про отримання ними доходів, з урахуванням обкладення податками осіб, які займаються аналогічною діяльністю.

Через кілька років дана методика була введена і щодо юридичних осіб Указом Президента від 23 травня 1994 р. № 1006 «Про здійснення комплексних заходів щодо своєчасного та повного внесення до бюджету податків та інших обов'язкових платежів». Так, у випадках відсутності або занедбаності у платника податків обліку доходів і витрат і об'єктів оподаткування, у тому числі ведення обліку в такій формі, яка не дозволяє визначити розмір оподатковуваного доходу, працівники податкових органів визначають розмір оподаткованого доходу на підставі даних, отриманих в результаті перевірок діяльності інших платників податків, або з урахуванням даних для платників податків, які займаються аналогічною діяльністю в подібних умовах.
Як було зазначено в п. 6 листа Державної податкової служби РФ, Міністерства фінансів РФ і Центрального банку РФ від 13, 16 серпня 1994 № № ВГ-4-13/94н, 104, 104 «Порядок застосування положень Указу Президента Російської Федерації від 23 травня 1994 р. № 1006 ... », вибір аналогічних підприємств здійснюється на підставі критеріїв галузевої приналежності, конкретного виду діяльності, розміру виручки, чисельності виробничого персоналу і т. д. У разі відсутності на відповідній території підприємств, що здійснюють аналогічну діяльність, визначення оподатковуваного доходу здійснюється на підставі даних для підприємств відповідної підгрупи, групи, виду, підгалузі, галузі народного господарства. Якщо підприємства, зайняті аналогічною діяльністю, істотно відрізняються один від одного по 290
обсягом отриманої виручки, розмір оподатковуваного доходу визначається виходячи з показника відносин між розміром оподатковуваного доходу і сумою виручки, отриманої аналогічним підприємством. При неможливості визначення обсягу виручки на підприємстві, що перевіряється розрахунок розміру оподатковуваного доходу здійснюється на підставі показника співвідношення між розміром оподатковуваного доходу і чисельністю виробничого персоналу на підприємстві, зайнятому аналогічним видом діяльності.
  Дуже близький до вищевказаного умовний (презумптів-ний) спосіб визначення доходу, за яким розмір доходу громадянина, як правило, визначається на підставі вторинних ознак: суми орендної плати знімаються апартаментів, середньої суми витрат на життя і т. д. З певного таким чином « дуже приблизного »доходу податок обчислюється у загальному порядку.
  Паушальний спосіб заснований на визначенні не умовна суми доходу, а умовної суми податку. У Ліхтенштейні, наприклад, податок, що стягується з пенсіонерів, становить 12% суми їх витрат на прожіваніе5.
  5. З обчисленням оподатковуваної бази тісно пов'язана проблема інфляційного впливу на податки та оподаткування. Особливо негативно інфляція позначається на налогоплательщике, так як він змушений сплачувати податок фактично з фіктивних доходів і об'єктів, які утворюються в результаті знецінення національної грошової одиниці.
  Для нейтралізації негативних наслідків інфляції податкове законодавство зарубіжних країн передбачає різні механізми, наприклад ведення шкали доходів в умовних одиницях, яка переглядається щорічно (Швеція); систему переоцінки об'єктів нерухомості для цілей поимущественного оподаткування (США); систему відшкодувань за податками (Франція) і т. д.
  Однак широке поширення одержав такий ефективний метод інфляційної коригування, як індекс інфляції (індекс-дефлятор). Відповідно до ст. 2 Закону про податок на прибуток при визначенні прибутку від реалізації основних фондів враховується різниця між продажною ціною і залишковою вартістю цих фондів, збільшеної на індекс інфляції, обчислений у порядку, встановленому Урядом РФ.
  У зв'язку з цим Постановою Уряду РФ від 21 березня 1996 р. № 315 «Про затвердження порядку обчислення індексу інфляції, що застосовується для індексації вартості основних фондів та іншого майна підприємств при їх реалізації з метою визначення оподатковуваного прибутку» було встановлено, що в якості індексу інфляції застосовується індекс-дефлятор, що розраховується Державним комітетом Російської Федерації за статистикою на основі методології розрахунків виробництва і використання валового внутрішнього продукту. Індекс-дефлятор щоквартально публікується в «Російській газеті» і застосовується виключно для розрахунку бази оподаткування з податку на прибуток підприємств і організацій.
  1. Вісник Вищого Арбітражного Суду Російської Федерації, 1996. № 6.
  2. Вісник Вищого Арбітражного Суду Російської Федерації, 1996. № 12.
  3. Позиція авторів з цього питання була докладно викладена в статті:
  «НЛО» в оподаткуванні чи непізнані об'єкти в ПДВ. Роздуми з приводу одного судового прецеденту »/ / Податки, 1997. № 5-6.
  4. Основи податкового права. Навчально-методичний посібник / За ред. С. Пепеляева. М.: Інвест Фонд, 1995. С. 57.
  5. Кашин В. Міжнародні податкові угоди. М.: Міжнародні відносини, 1983. С. 85.
 « Попередня  Наступна »
 = Перейти до змісту підручника =
 Інформація, релевантна "§ 8.6. Поняття оподатковуваної бази. Методи формування і визначення розміру оподатковуваної бази"
  1.  ГЛАВА 9. Податок на прибуток (дохід) організацій
      оподатковуваний прибуток. 3. До складу доходів від позареалізаційних операцій включаються: доходи від пайової участі в діяльності інших підприємств, від здачі майна в оренду (в обумовлених випадках); доходи з цінних паперів, отримані санкції, відсотки, нараховані кредитними організаціями за користування грошовими коштами; суми, безоплатно отримані від інших організацій при
  2.  ГЛАВА 10. Податок на додану вартість
      поняття придбаної продукції включаються основні засоби, в тому числі будівлі і споруди. При безоплатній передачі: 1) основних засобів (крім основних засобів невиробничої сфери) з балансу на баланс вони підлягають оподаткуванню ПДВ; 2) товарів, робіт, послуг платником податку є сторона їх передавальна: - обороти з реалізації предметів застави; - кошти, одержувані від
  3.  31.4. Методи і порядок проведення документальних перевірок
      оподатковуваних доходів, вилучаються із складенням опису вилучених документів. При проведенні вибіркової перевірки найбільш складне питання - виявлення репрезентативною (представницької) вибірки, тобто науковий підхід до визначення кількості вибірково перевіряються документів з метою виявлення помилок, спотворень і зловживань при веденні бухгалтерського обліку. Для зниження ризику пропуску помилок і
  4.  Питання 3. Визначення бази оподаткування
      поняття прибутку для цілей оподаткування з поняттям валового прибутку з бухгалтерського обліку. Однак слід зазначити, що поняття «собівартість» у податковому законодавстві з 2002 р. не буде, вводиться поняття «витрати», яке включає всі витрати, в т. ч. комерційні та управлінські, але саме поняття собівартості з метою бухгалтерського обліку не зникає. 3. Нерозподілений прибуток
  5.  Питання 1 Основні принципи та порядок оподаткування некомерційних організацій
      оподатковуваного прибутку підприємств. Окремі абзаци і пункти статей 1, 2, 6, 9, 10 і 10.1 Закону про податок на прибуток будуть діяти і після 1 січня 2002 року по певних НК РФ моментів. Насамперед це стосується пільг з податку, які скасовуються в особливому порядку, розглянутому нижче по тексту. До набрання чинності глави 25 НК РФ порядок справляння даного податку регулюється
  6.  Питання 1 Зміст податкового планування на підприємстві
      поняття «податкове планування» від таких понять, як «ухилення від сплати податків» і «обхід податків». Ухилення від сплати податків («tax evasion») - це несвоєчасна сплата податків, неподання документів, незаконне використання податкових пільг і т.п. Саме елемент незаконного зменшення зобов'язань дозволяє розмежувати поняття «ухилення від податків» і «податкове планування».
  7.  Питання 3 Республіка Білорусь
      оподатковуваної бази. збільшення в підсумку надходжень ресурсів до державного бюджету. Тільки двосторонній підхід до даної проблеми дозволяє реально оцінити доцільність тієї чи іншої пільги. Вважаємо за необхідне проводити розрахунки результативності податкових пільг на кілька років вперед, так як бюджетний ефект від їх надання не може бути
  8.  § 6.3. Міжнародне оподаткування і антіналогообложеніе: поняття, причини та способи усунення
      поняття стосується тільки податкового статусу іноземної юридичної особи і не має організаційно-правового значення. Факт наявності або акредитації постійного представництва для оподаткування значення не має. Для визначення постійного представництва іноземної юридичної особи на території Росії одночасно використовуються такі критерії: 1) здійснення діяльності
  9.  § 8.2. Бухгалтерський облік у системі обчислення податку
      оподатковуваної бази з цього податку приймаються відображаються в активі балансу залишки за такими рахунками бухгалтерського обліку (по підприємствах, застосовують План рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності підприємств, затверджений наказом Міністерства фінансів СРСР від 11 листопада 1991 р. № 56 (у редакції на 28 грудня 1994 р. № 173): 01, 03, 04, 10, 11, 12, 15, 20, 21, 23,
  10.  § 8.3. Поняття податкового обліку та його методологія. Податкова політика підприємства
      понять, які на підставі даних бухгалтерського обліку використовуються виключно для цілей оподаткування. Фактично мова йде про вироблення в податковому обліку свого категоріально-понятійного апарату, за допомогою якого він і реалізується зовні як самостійна галузь системи фінансових відносин. Водночас характерною рисою багатьох обліково-податкових показників є те, що
енциклопедія  антрекот  асорті  по-кубанськи  журавлинний