Головна
ГоловнаЕкономікаПодатки та оподаткування → 
« Попередня Наступна »
А. В. Бризгалін. Податки і податкове право, 1998 - перейти до змісту підручника

§ 8.8. Поняття і види податкових пільг. Інвестиційний податковий кредит


1. Податкові пільги являють собою найважливіший елемент будь-якого податку.
Як вказав у своїй Постанові від 4 квітня 1996 р. № 9-П Конституційний Суд РФ, податкові закони повинні передбачати певні пільги, причому без прямої ув'язки з доходами. Крім того, при виборі форми оподаткування будь законодавець повинен виходити з принципу добра і справедливості, а справедливі пільги окремим громадянам виправляють етичні пороки формальної рівності між усіма громадянами. У сучасних умовах при встановленні і стягуванні податків необхідно враховувати велику кількість різних умов і обставин '.
Податкова пільга - це надана податковим законодавством виняткова можливість повного або часткового звільнення від сплати податку за наявності об'єкта оподаткування, а також інше пом'якшення податкового тягаря для платника податків.
У цьому зв'язку велике значення має винятковий характер податкових пільг. Податкова пільга завжди має на увазі, що поряд із загальним порядком оподаткування існує і спеціальний, в результаті якого розмір податкових вилучень для платника знижується або пом'якшується. Скористатися пільговим порядком оподаткування платники податків можуть при строго певних умовах, які передбачені в податковому законі.
2. З юридичної точки зору, пільга - це завжди спеціальна норма, яка діє в суворо визначених випадках. У цьому зв'язку податкові пільги не можна ототожнювати з іншими податковими механізмами, при використанні яких розмір або тяжкість податкових зобов'язань платника знижується. Так, дуже часто співвідносять з пільгами ті або інші способи обчислення оподатковуваної бази платника. Зокрема, відповідно до Закону про податок на прибуток основним елементом валового прибутку (як об'єкта оподаткування-
ди) є прибуток від реалізації продукції (робіт, послуг). У той же час ця прибуток визначається як різниця між виручкою від реалізації продукції (робіт, послуг) і витратами на виробництво і реалізацію, що включаються в собівартість.
У цій ситуації видається природним, що при збільшенні витрат сума податку на прибуток знижується. Проте витрати, що включаються в «податкової» собівартості відповідно до Положення про склад витрат по виробництву і реалізації продукції (робіт, послуг) (затверджено Постановою Уряду РФ від 5 серпня 1992 р.), не є якимись пільгами, а виступають загальними розрахунковими показниками при визначенні оподатковуваного прибутку.
У той же час зменшення прибутку на суми благодійної допомоги або на суми капітальних вкладень в певних випадках і при дотриманні відповідних вимог виступає як пільги з податку на прибуток.
3. Принциповим для обчислення податків і для застосування відповідальності є визначення характеру податкових пільг; зокрема, застосування податкової пільги - це право чи обов'язок платника податків?
Відповідно до ст. 12 Закону про основи податкової системи використання пільг є правом платника податків, що має на увазі можливість вибору - застосовувати чи не застосовувати пільгу. Справа в тому, що не завжди податкова пільга є благо для платника, оскільки податкові механізми в деяких випадках бувають досить взаємопов'язані, впливаючи на економіку підприємства і його взаємини з партнерами.
Разом з тим податкове законодавство в ряді випадків містить такі положення, згідно з якими платники податків позбавлені права вибору, а пільгові механізми виступають тут у вигляді обов'язкових методик при обчисленні податку, тобто іноді можна зробити висновок , що застосування податкових пільг є обов'язком, а не правом платників податків.
Наприклад, згідно п/12 Інструкції Державної податкової служби РФ від 11 жовтня 1995 року № 39 «Про порядок обчислення і сплати податку на додану вартість», організації, що виробляють та реалізують товари (роботи, послуги), зазначені в подп. «Ф», «х» і «и» даного пункту, мають право не застосовувати надану пільгу. Це положення дає підставу вважати, що тільки для цих трьох груп підприємств пільги є правом, для інших же - це обов'язок.
Застосування податкових пільг завжди має бути правом платника податків, за винятком випадків, спеціально зазначених у законодавстві. При цьому податкове законодавство має розшифровувати, в чому полягає право, а в чому - обов'язок. Так, якщо застосування пільг є право, яким користується платник податків, то в разі виявлення в ході перевірки податковими органами прихованої (заниженої) прибутку або іншого неврахованого (заниженого) об'єкта оподаткування вона має бути зменшена на суму невоспользо-ванних пільг. Якщо застосування пільги є обов'язок, то її незастосування, що спричинило недоплату-якого податку, повинно служити підставою для застосування фінансових санкцій.
4. У практиці оподаткування досі залишається без відповіді питання, що стосується термінів, протягом яких платник має право скористатися пільгою. Так, на думку деяких податкових органів, якщо платник податку не скористався у відповідний період оподаткування небудь податковою пільгою, то він назавжди позбавляється права на її застосування. Це обгрунтовується в ряді випадків тим, що сучасне податкове законодавство не передбачає можливості відновлення податкових пільг. На наш погляд, подібна точка зору помилкова. На нашу думку, незастосування податкової пільги у строк не позбавляє платника права скористатися нею. Тому в даному випадку, при дотриманні певних умов, платник податку може застосувати загальні правила про повернення з бюджету переплачених сум податку.
5. Дуже важливими складовими податкової пільги є порядок, процедура та умови її застосування платником. Сама наявність податкової пільги в законі ще не означає того, що платник податків може нею автоматично скористатися. Дане положення випливає із ст. 10 Закону про основи податкової системи, згідно з якою пільги по всіх податках застосовуються тільки відповідно до чинного законодавства.
У цьому зв'язку платник податків, щоб отримати ту чи іншу пільгу, повинен обгрунтувати своє право на неї. Так, відповідно до п. 22 Інструкції Державної податкової служби РФ від 11 жовтня 1995 р. № 39 «Про порядок обчислення і сплати до бюджету податку на додану вартість» для обгрунтування пільг з оподаткування товарів, що експортуються до податкових органів пред'являються в обов'язковому порядку відповідні документи, що підтверджують факт реального експорту (контракт, митна декларація, виписка з банку і т. д.). При відсутності хоча б одного документа пільги не надаються.
З іншого боку, право платника податків на пільгу не залежить від будь-якого спеціального дозволу податкового органу. У тому випадку, якщо податкова інспекція вважає, що платник податків не має права на пільгу або скористався нею з порушенням встановленого порядку, то вона може діяти в рамках своєї компетенції щодо стягнення недоїмки та застосування фінансових санкцій, передбачених податковим законодавством.
6. При наданні та застосуванні податкових пільг повинне дотримуватися положення, згідно з яким забороняється надання податкових пільг, які мають індивідуальний характер, якщо інше не встановлено законодавчими актами Російської Федерації.
Дане положення означає, що будь-які податкові пільги можуть бути надані тільки певному колу або певної категорії платників. Персональні пільги по російському податковому законодавству неприпустимі.
Дуже важливою умовою надання пільг є також і те, що відповідно до ст. 1 Закону про основи податкової системи органи державної влади национальногосударственных, національно-і адміністративно-територіальних утворень додаткові пільги щодо оподаткування можуть надавати тільки в межах сум податків, що зараховуються відповідно до законодавства Російської Федерації до їх бюджетів.
Розглядаючи питання про надання податкових пільг, не можна не сказати про те, що вони можуть реально застосовуватися тільки тоді, коли безпосередньо передбачені податковим законодавством. Так, відповідно до п. 3 ст. 23 Закону РРФСР від 10 жовтня 1991 р. «Про основи бюджетного устрою і бюджетного процесу у РРФСР» надання податкових пільг, не передбачених податковим законодавством Росії, не допускається. Крім того, як було зазначено вище, згідно п. 1 Постанови Верховної Ради РФ від 10 липня 1992 р. «Про деякі питання податкового законодавства Російської Федерації», зміна режиму оподаткування по федеральних податків і надання будь-яких пільг здійснюються шляхом внесення змін і доповнень в діючий законодавчий акт Російської Федерації з конкретного податку.
Дане положення закріплено і в деяких податкових законах. Так, відповідно до п. 7 Закону про прибутковий податок з фізичних осіб виключення з сукупного доходу фізичних осіб окремих видів доходів, звільнення від обкладення прибутковим податком окремих категорій фізичних осіб, а також надання інших пільг виробляються тільки відповідно до положень цього закону і законодавчими актами суб'єктів Російської Федерації.
7. Неповний перелік податкових пільг міститься в ст. 10 Закону про основи податкової системи. Інші податкові пільги передбачені в законах про конкретні податки. Залежно від суб'єктів і елементів податкового виробництва можна виділити чотири групи податкових пільг:
- надаються окремим суб'єктам - комбінація з перерахованих нижче пільг, податкові канікули;
- надаються за об'єкту - вилучення, знижки;
- за ставками - зниження ставки;
- за термінами сплати - пізніші строки сплати, податковий кредит.
При цьому необхідно враховувати, що перша група пільг надається тільки деяким суб'єктам з усього переліку платників податків. Способи надання пільг для цих платників податків можуть бути різними, включаючи зниження ставок, встановлення більш пізнього строку сплати та ін
Інші три види податкових пільг, за винятком випадків, коли вони надаються окремим суб'єктам, поширюються на всіх платників податків на рівних умовах. Так, наприклад, всі платники ПДВ, що реалізують продукти харчування, передбачені законодавством, застосовують знижену ставку податку - 10%.
У податковій літературі пропонується дещо інша класифікація. Зокрема, окремо виділяється пільга, яка надається за оподатковуваної базе2. Дійсно, цей показник є самостійним елементом податкового виробництва, що обумовлює виділення окремої групи пільг. Однак ця пільга може претендувати на самостійність тільки в тих випадках, коли оподатковуваний база і об'єкт оподаткування не збігаються. В іншому випадку здійснення вирахування з оподатковуваної бази автоматично означає вирахування з об'єкта оподаткування.
Зазначені податкові пільги можуть надаватися в наступних формах:
1) Звільнення від сплати податків окремих категорій осіб. Законом про прибутковий податок передбачається часткове звільнення для учасників громадянської та Великої Вітчизняної воєн, інвалідів і т. д. Таке звільнення є постійним. Повне або часткове (з деяких податків) звільнення від сплати податків на певний термін {податкові канікули) передбачено для малих підприємств і підприємств з іноземними інвестиціями.
Особливим випадком звільнення окремих категорій осіб від сплати податку виступає податковий імунітет. Виникнувши в середні століття в основному для духовенства і дворянства, податковий імунітет зберігся до наших днів. Сучасне загальне міжнародне право і спеціальні міждержавні угоди передбачають податковий імунітет дипломатичних і консульських представництв, інших прирівняних до них установ і організацій. Більшість держав на основі взаємності надають податковий імунітет також службовцям дипломатичних і консульських установ, а також членам їх сімей, які не є громадянами цих країн. Податковий імунітет може бути наданий згідно з національним податковим законодавством; у Великобританії, наприклад, податковим імунітетом користуються члени королівської сім'ї, Британський музей, благодійні та інші організації.
2) Вилучення з оподатковуваної бази певних елементів об'єкта податку. Наприклад, при обчисленні податку на прибуток не враховується прибуток підприємства, отриманий від виробництва і реалізації сільськогосподарської продукції. При обчисленні прибуткового податку до сукупного доходу не включається вартість подарунків у розмірі 12 мінімальних місячних розмірів оплати праці.
Вилучення, як і звільнення, можуть надаватися на постійній основі (наприклад, пільга при сплаті ПДВ за операціями страхування) або на обмежений термін (наприклад, пільга при обчисленні податку на прибуток малими підприємствами).
3) Встановлення неоподатковуваного мінімуму, тобто мінімальної частини об'єкта, неоподатковуваної. Обкладенню підлягають лише ті доходи і об'єкти платника, які перевищують цей мінімум. Відповідно до російського законодавства з прибуткового податку з фізичних осіб розмір неоподатковуваного мінімуму кратний розміру мінімальної заробітної плати.
4) Відрахування з оподатковуваної бази певних сум, як правило, витрат платника. Наприклад, сукупний річний дохід фізичних осіб зменшується на суми, що перераховуються на благодійні цілі. Розміри відрахувань можуть бути лімітовані (при обчисленні податку на прибуток пільгуються витрати на благодійництво, але не більше 3 (5, 10)% оподаткованого прибутку) і нелімітовані (наприклад, суми, спрямовані освітніми установами безпосередньо на потреби забезпечення, розвитку і вдосконалення освітнього процесу ).
  5) Зниження податкових ставок. Так, відповідно до Закону про податок на прибуток, якщо від загальної кількості працівників підприємства інваліди складають не менше 50%, то при обчисленні податку ставка зменшується на 50%.
  Спеціальним способом надання пільг шляхом пониження податкових ставок є встановлення преференційних ставок, тобто особливо пільгових ввізних митних зборів, які вводяться державою для всіх або деяких товарів окремої країни і не поширюються на товари інших країн. Так, ст. 36 Закону РФ від 21 травня 1993 р. «Про митний тариф» встановлено, що при здійсненні торгово-політичних відносин Росії з іноземними державами допускається встановлення преференцій з митного тарифу у вигляді звільнення від оплати митом, зниження ставок мита або встановлення тарифних квот на преференційний ввезення (вивезення) щодо товарів.
 Постановою Уряду РФ від 13 вересня 1994 р. № 1057 було затверджено перелік країн - користувачів схеми преференцій і список товарів, на які при імпорті до Росії преференційний режим не поширюється.
  6) Відрахування з податкового окладу - це найефективніша податкова пільга, яка безпосередньо зменшує розмір податку, належного внеску до бюджету. Як правило, відрахування з податкового окладу застосовується до прямих витрат платника. Приміром, у Верх-Исетском районі м. Єкатеринбурга протягом двох років (1994 і 1995) існувала пільга, відповідно до якої суми благодійної допомоги, що направляються підприємствами та організаціями на ремонт шкіл та закладів освіти, повністю віднімалися з суми податку на прибуток, підлягає внесенню до районного бюджету.
  7) Повернення раніше сплаченого податку означає компенсацію платнику податку, сплаченого раніше. Така пільга має найменування податкової амністії (не плутати із звільненням від податкової відповідальності, див. § 5.6 цього посібника). Наприклад, при експорті продукції підприємства-експортери мають право віднести на зменшення ПДВ, що належить внеску до бюджету, суми податку, сплачені постачальникам сировини, комплектуючих і т. д.
  Однак цей механізм можна вважати пільговим тільки умовно, так як, на нашу думку, в даному випадку має місце спеціальний порядок розрахунку податкових платежів, але не пільга в тому сенсі, в якому ми її сформулювали вище.
  8) Відстрочка і розстрочка сплати податку. Під відстрочкою розуміється перенесення граничного терміну сплати повної суми податку на пізніший термін, під розстрочкою - розподіл суми податку на певні частини з встановленням термінів сплати цих частин.
  Як приклад відстрочки або розстрочки можна навести п. 6 ст. 5 Закону РФ від 12 грудня 1991 р. «Про податок з майна, що переходить у порядку спадкування або дарування» 3, відповідно до якого податкові органи в разі потреби можуть надавати платникам за їх письмовою заявою розстрочку або відстрочку сплати податку, але не більше ніж на два роки, зі сплатою відсотків у розмірі 0,5 ставки на строкові вклади, що діє в Ощадному банку РФ.
  Податкове законодавство передбачає можливості по розстрочення або відстрочення сплати митних платежів, державного мита, інших податків. У кожному випадку рішення про їх надання приймають конкретні фінансові, митні чи податкові органи, суд.
  Статтею 20 Федерального закону від 26 лютого 1997 р. «Про федеральний бюджет на 1997 рік» 4 встановлено, що за знову надаються з 1997 року відстрочки (розстрочки) зі сплати податків та інших обов'язкових платежів в частині, що зараховується до федерального бюджету, стягується плата в вигляді відсотків за користування бюджетними коштами в розмірі 0,5 ставки рефінансування Центрального банку РФ. На платній основі надається також відстрочка або розстрочка митних платежів. Таким чином, надання відстрочок або розстрочок набуває в даний час платний характер.
  8. Різновидом цільових податкових пільг є інвестиційний податковий кредит, під яким розуміється відстрочка податкового платежу, що надається органами державної влади або податковими органами в порядку і на умовах, встановлених Законом від 20 грудня 1991 р. «Про інвестиційний податковий кредит».
  Малі підприємства (чисельність працюючих встановлена ??в цьому ж законі) мають право зменшувати суму податкового платежу на 10% цін закупленого обладнання, наприклад:
  1) обладнання, що використовується для заміни імпортного обладнання, проведення НДДКР, а також для захисту навколишнього середовища від забруднення відходами;
  2) обладнання з терміном служби більше восьми років (у рамках проведеної підприємством амортизаційної політики);
  3) закуплених і введених в дію автоматичних ліній та автоматизованих ділянок, керованих ЕОМ;
  4) обладнання для створення робочих місць інвалідів.
  Інвестиційний податковий кредит надається шляхом зменшення авансових платежів, розрахованих відповідно до Закону РФ «Про податок на прибуток підприємств і організацій» на календарний рік.
  Для отримання податкового кредиту укладають кредитну угоду з податковим органом за місцем реєстрації підприємства за формою, встановленою Госналогслужбой РФ за погодженням з Міністерством фінансів РФ.
  Органи державної влади та органи місцевого самоврядування шляхом укладання кредитної угоди має право надавати підприємствам податковий кредит і в інших випадках і на інших умовах.
  Підприємство несе відповідальність за дотримання умов податкового угоди у вигляді стягнення всієї суми податку, належного до сплати в бюджет за відсутності такої угоди, а також 25% цієї суми у вигляді штрафу.
  9. Проблема податкових пільг в російському законодавстві стоїть досить гостро. На думку С. Шаталова, «... податкові пільги роз'їдають нашу податкову систему, і одним із стратегічних напрямків вдосконалення податкової політики має стати всебічне їх скорочення» 5. Показовим у цьому зв'язку досвід Грузії, законодавчо що скасувала в 1996 році всі податкові пільги заради порятунку бюджету і з метою боротьби з криміналізацією економіки.
  У той же час повністю заперечувати податкові пільги не можна, так як це не відповідає принципу справедливості (докладніше див § 2.6 цього посібника). Однак держава повинна володіти інформацією про «ціну» податкових пільг для бюджету. Так, за деякими оцінками, через податкові пільги бюджетна система Росії втрачає близько 170 трлн. руб. Хоча, ймовірно, дані цифри надмірно завищені *.
  У цьому зв'язку видається цікавим досвід зарубіжних країн, які з середини 60-х років використовують такий метод аналізу податкової політики з підрахунку податкових пільг, як податкові витрати.
  Податкові витрати - це фактично втрата у податкових доходах, що виникає на основі податкового законодавства.
  Найбільшого поширення податкові витрати отримали з 1967 року в США, де вони відображаються у федеральному бюджеті у вигляді зниження податкових надходжень і проходять по спеціально виділеній бюджетної графі. За 1972-1982 рр.. розмір податкових витрат у США зріс з 59,8 до 266,3 млрд. дол (у 4,4 рази). Питома вага їх у складі валового національного продукту підвищився з 6,1% в 1975 році до 7,7% в 1985 році. У бюджеті Великобританії податкові витрати відображені за статтею бюджетних витрат і мають найменування «прямі податкові знижки та пільги». У Японії вони класифікуються як «спеціальні податкові заходи».
  1. «Російська газета» від 17 квітня 1996
  2. Основи податкового права. Навчально-методичний посібник / За ред. С. Пепелясва. М.: Інвест Фонд, 1995. С. 65.
  3. Відомості З'їзду народних депутатів Російської Федерації і Верховної Ради Російської Федерації, 1992. № 12. Ст. 593.
  4. «Російська газета» від 4 березня 1997
  5. Податковий кодекс Російської Федерації. Загальна частина (проект) / Коментарі С. Шаталова. М.: Міжнародний центр фінансово-економічного розвитку, 1996. С. 13.
  6. Рубченко М. Податкового кодексу поки що не буде / / Експерт, 1997. № 14. С. 14.
 « Попередня  Наступна »
 = Перейти до змісту підручника =
 Інформація, релевантна "§ 8.8. Поняття і види податкових пільг. Інвестиційний податковий кредит"
  1.  Тема 43. Циклічність ЕКОНОМІЧНОГО РОЗВИТКУ
      податків, наданням інвестиційних пільг, зменшенням відсоткової ставки за кредитами, а в період розширення - навпаки, прагне стримати економічне зростання. З цією метою уряд збільшує ставки оподаткування, скорочує державні витрати, проводить політику «дорогих» грошей, посилюючи умови кредиту і збільшуючи обов'язкові резерви комерційних банків. Може здатися,
  2.  Словник термінів
      поняття, що означає розорення, відмова підприємства платити за своїми борговими зобов'язаннями через відсутність кошти. Як правило, призводить до закриття або примусової ліквідації підприємства, розпродажу майна для погашення всіх боргів. Безготівковий грошовий оборот - частина грошового обороту, в якій рух грошей здійснюється у вигляді перерахування за рахунками в кредитних установах і
  3.  Питання 2. Сучасна податкова система РФ, її елементи, принципи побудови, тенденції розвитку
      поняття прибутку як об'єкта оподаткування, роль податку на прибуток у досягненні макроекономічної стабілізації та створення умов для стабільного економічного зростання в країні. Як відомо, прибуток є найважливішим показником фінансової діяльності підприємства, її максимізація - одна з головних цілей розвитку фірми і безпосередній об'єкт управління фінансовими менеджерами. Однак
  4.  4.5. Кредитний консалтинг
      поняття консалтингу власний сенс і додає йому власний відтінок, який визначається напрямом діяльності конкретної компанії. Кредитний консалтинг - надання консультаційних послуг у сфері залучення кредитного та інвестиційного фінансування для юридичних і фізичних осіб. Кредитний консалтинг, на думку фахівців INTERFINANCE - новий вид бізнесу, який на сьогоднішній
  5.  Глосарій
      види виробничих ресурсів, монополізація і бюрократизація економіки в специфічних формах, централізоване планування як основа господарського механізму Ажіо - надбавка до ціни облігації, що утворюється внаслідок її погашення не за номінальною, а за більш високим курсом Акцизи - податки, що включаються в ціну товару і послуги Акції - цінні папери, що засвідчують володіння паєм в капіталі
  6.  § 19. Інфраструктура ринку.
      види бірж. На ньюйоркском біржі налічується близько 50 тис. співробітників, більше 30 тис. зареєстрованих представників членів бірж, близько 1500 членів біржі і майже 6000 партнерів цих членів. Сучасний ринок цінних паперів характеризується значним обсягом позабіржового обігу, яке здійснюється за допомогою телефону та телефаксу. Його масштаби зумовлені високим рівнем
  7.  § 27. Підприємства та їх основні види
      поняття збігаються. На підприємствах відбувається з'єднання працівників із засобами виробництва, причому від характеру такого з'єднання і значною мірою залежить тип підприємства. Якщо засоби виробництва належать окремому власнику, або групі власників, і працівники наймаються на умовах продажу робочої сили за певну заробітну плату, то підприємство є приватним, а якщо
  8.  § 35. Основні форми і методи управління підприємством
      поняття «працівники», «кадри», «персонал», замінюючи їх словом «люди». Важливу стимулюючу роль відіграє виплата премій (часто у вигляді акцій), розмір яких становить у середньому до 10% всіх виплат працівникам протягом року, а в деяких компаніях досягає 25% річного окладу. Значна роль у системі стимулювання праці належить такій формі, як «участь у прибутках», прилучення
  9.  § 48. Національний ринок і механізм встановлення рівноваги між попитом і пропозицією
      поняття «гранична схильність до споживання», яка означає частку споживання в кожної додаткової грошової одиниці доходу, що знаходиться у розпорядженні сім'ї, і «середня схильність до споживання», яка означає зменшення співвідношення між споживанням і доходом по мірі зростання останнього. В цілому споживання залежить від розмірів доходу і податків, рівня цін, відсоткової ставки, відсотків
  10.  4.2. ВІДКРИТА ІНФЛЯЦІЯ, ЇЇ ВИДИ, МЕХАНІЗМ
      поняття, як «адмініструється ін-фляции», що розуміється як зростання цін, викликаний політикою керівництва компаній з підвищення маси і норми прибутку. Найважливішим умовою такої інфляції є ринкова влада найбільших вироб-ників (олигополистических фірм). Таким чином, в основі зростання витрат виробництва ініціатив-ром можуть виступати або олігополістичних фірми, або Олігопен-листические